新修订会计准则带薪缺勤的会计和税务处理

　　《财政部关于印发修订〈企业会计准则第9号——职工薪酬〉的通知》(财会〔2014〕8号，以下称新准则)规定：带薪缺勤是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。从时间长短，带薪缺勤分为短期带薪缺勤和长期带薪缺勤。前者属于短期薪酬，后者属于其他长期职工福利，均属于职工薪酬。从会计处理角度，带薪缺勤分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。

　　一、税务处理

　　从税务角度，职工薪酬称为工资薪金。《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。”《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第一条规定：合理工资薪金是指企业按股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。工资薪金合理性标准是指企业制订了较为规范符合行业及地区水平的员工工资薪金制度，企业在一定时期所发放的工资薪金相对固定调整有序，实际发放的工资薪金已依法代扣代缴个人所得税，有关工资薪金的安排不以减少或逃避税款为目的。

　　企业不具有合理性的工资薪金，税务机关可不予税前列支。

　　二、会计处理

　　新准则第八条第一款规定：“企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。”

　　(一)累积带薪缺勤。新准则第八条第二款规定：“累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。”如果职工在离开企业时能够获得现金支付，企业就应当确认企业必须支付的、职工全部累积未使用权利的金额。如果职工在离开企业时不能获得现金支付，则企业应当根据资产负债表日因累积未使用权利而导致的预期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤费用进行预计。

　　例1：丁公司累积带薪缺勤制度规定：每个职工每年可享受5个工作日带薪病假，未使用的病假只能向后结转一个日历年度，超过1年未使用的权利作废，不能在职工离开公司时获得现金支付;职工休病假以后进先出为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转的带薪病假余额中扣除。2013年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪病假为2天。丁公司1 000名职工预计2014年有950名职工将享受不超过5天的带薪病假，不需要考虑带薪缺勤。剩余50名职工每人将平均享受6天半病假，假定这50名职工全部为总部各部门经理，平均每名职工每个工作日工资为300元。2013年12月31账务处理：

　　借：管理费用　　　22500

　　　　贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤　　　22500

　　假定2014年12月31日，上述50名部门经理中有40名享受了6天半病假，并随同正常工资以银行存款支付。另有10名只享受了5天，那么，上年进入管理费用要冲回。2014年账务处理：

　　借：应付职工薪酬——累积带薪缺勤 18000

　　　　贷：银行存款　　　18000

　　借：管理费用　　　 4500

　　　　贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤　　　4500

　　税务处理：企业支付员工的累积带薪缺勤货币补偿的税前扣除，严格按国税函〔2009〕3号文规定，超过“合理工资薪金”的扣除范围，作为永久性差异，按照“调表不调账”原则，在企业纳税申报表上作纳税调增处理。

　　例2：沿用上例资料，如果公司的带薪缺勤制度规定：职工累积未使用的带薪缺勤权利可以无限期结转，且可以于职工离开企业时以现金支付。丁公司1 000名职工中，50名为总部各部门经理，100名为总部各部门职员，800名为直接生产工人，50名工人正在建造一幢自用办公楼。其账务处理：

　　借：管理费用　　　90000

　　生产成本　　　480000

　　在建工程　　　 30000

　　　　贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤　　　600000

　　税务处理：同上例

　　(二)非累积带薪缺勤。新准则第八条第三款规定：“非累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。”由于职工提供服务本身不能增加其能够享受的福利金额，企业应当在职工缺勤时确认负债和相关资产成本或当期损益。实务中，一般是在缺勤期间计提应付工资时一并处理。

　　例如，甲公司2014年7月有2名销售人员放弃15天的婚假，假设平均每名职工每个工作日工资为200元，月工资为6000元。该公司实行非累积带薪缺勤货币补偿制度，补偿金额为放弃带薪休假期间平均日工资的2倍，会计处理为：

　　借：销售费用　　　24000

　　　　贷：应付职工薪酬——工资　　　12000

　　应付职工薪酬——非累计带薪缺勤　　　12000

　　实际补偿时一般随工资同时支付：

　　借：应付职工薪酬——工资　　　12000

　　应付职工薪酬——非累计带薪缺勤　　　12000

　　　　贷：库存现金　　　24000

　　税务处理：同累积带薪缺勤货币补偿的税前扣除处理。