递延所得税资产及递延所得税负债的确认_2021年《财务与会计》预习考点

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递延所得税资产及递延所得税负债的确认

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本知识点属于《财务与会计》第十七章 所得税

【知识点】递延所得税资产及递延所得税负债的确认

递延所得税资产及递延所得税负债的确认

【考点1】递延所得税资产的确认与计量

(一)递延所得税资产的确认

1.确认的一般原则

(1)递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的,在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

(2)有关交易或事项发生时，对税前会计利润或是应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整;有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项的，确认的递延所得税资产也应计入所有者权益;企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应相应调整合并中确认的商誉或是应计入合并当期损益的金额。

【提示1】在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的，则不应确认递延所得税资产;企业有明确的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额，进而利用可抵扣暂时性差异的，则应以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

【提示2】对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回;二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

【提示3】对于按照税法规定可以结转以后年度的可弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内很可能取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。

2.不确认递延所得税资产的特殊情况

某些情况下，企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，《企业会计准则第18号—所得税》中规定在交易或事项发生时不确认相关的递延所得税资产。

(二)递延所得税资产的计量

1.确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用企业所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不要求折现。

2.企业在确认了递延所得税资产以后，资产负债表日，应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。

如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的经济利益时，应当减记递延所得税资产的账面价值。减记的递延所得税资产，除原确认时计入所有者权益的递延所得税资产，其减记金额也应计入所有者权益外，其他的情况应增加所得税费用。

3.因无法取得足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异而减记递延所得税资产账面价值的，以后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。

【考点2】递延所得税负债的确认和计量

(一)递延所得税负债的确认

递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异。因应纳税暂时性差异在转回期间将增加企业的应纳税所得额和应交所得税,导致企业经济利益的流出，在其发生当期，构成企业应支付税金的义务，应作为负债确认并遵循以下原则：

1.除《企业会计准则第18号—所得税》中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外,企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。

2.不确认递延所得税负债的特殊情况

有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，《企业会计准则第18号—所得税》中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括以下三种情况：

(1)商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照《企业会计准则》规定应确认为商誉。因会计与税收的划分标准不同，会计上作为非同一控制下的企业合并，但若税收法律、法规规定计税时作为特殊性税务处理的合并情形下，商誉的计税基础为零,其账面价值与计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异。对于商誉的账面价值与其计税基础不同产生的该应纳税暂时性差异，《企业会计准则》中规定不确认与其相关的递延所得税负债。

(2)除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。

(3)与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相关的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间;二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

【提示】对于采用权益法核算的长期股权投资，其账面价值与计税基础产生的暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应考虑该项投资的持有意图：

(1)如果企业拟长期持有该项投资,则因初始投资成本的调整产生的暂时性差异预计未来期间不会转回，对未来期间没有所得税影响;因确认投资损益产生的暂时性差异，如果在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响;因确认应享有被投资单位其他权益的变动而产生的暂时性差异，在长期持有的情况下预计未来期间也不会转回，因此在这种情况下，对于采用权益法核算的长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异，一般不确认相关的所得税影响。

(2)如果投资企业改变持有意图拟对外出售的情况下，按照税收法律、法规的规定，企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本准予扣除。在持有意图由长期持有转变为拟近期出售的情况下，因长期股权投资账面价值与计税基础不同产生的有关暂时性差异，均应确认相关的所得税影响。

(二)递延所得税负债的计量

《企业会计准则第18号—所得税》规定，资产负债表日，对于递延所得税负债，应当根据适用税法规定,按照预期清偿该负债期间的适用税率计量，即递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间按照税法规定适用的所得税税率计量。无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延所得税负债不要求折现。

【提示】无论是递延所得税资产还是递延所得税负债的计量，均应考虑资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响，在计量递延所得税资产和递延所得税负债时，应当采用与收回资产或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。

【考点3】特殊交易或事项中所涉及递延所得税的确认

(—)与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税

与当期及以前期间直接计入所有者权益的交易或事项相关的当期所得税及递延所得税应当计入所有者权益。直接计入所有者权益的交易或事项有：

1.会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益;

2.以公允价值计量且变动计入其他综合收益的金融资产公允价值的变动计入所有者权益;

3.同时包含负债及权益成分的金融工具在初始确认时计入所有者权益等。

(二)与企业合并相关的递延所得税

在企业合并中，购买方取得的可抵扣暂时性差异，如购买日取得的被购买方在以前期间发生的未弥补亏损等可抵扣暂时性差异，按照税收法律、法规的规定可以用于抵减以后年度应纳税所得额，但在购买日不符合递延所得税资产确认条件的而不应予以确认。

购买日后12个月内，如果取得新的或进一步的信息表明相关情况在购买日已经存在，预期被购买方在购买日可抵扣暂时性差异带来的经济利益能够实现的,应当确认相关的递延所得税资产，同时减少商誉，商誉不足冲减的，差额部分确认为当期损益。除上述情况以外，确认与企业合并相关的递延所得税资产，应当计入当期损益。

(三)与股份支付相关的当期及递延所得税

与股份支付相关的支出在按照《企业会计准则》规定确认为成本费用时,其相关的所得税影响应区别于税收法律、法规的规定进行处理：如果税收法律、法规规定与股份支付相关的支出不允许税前扣除，则不形成暂时性差异;

如果税收法律、法规规定与股份支付相关的支出允许税前扣除,在按照《企业会计准则》规定确认成本费用的期间，企业应当根据会计期末取得的信息估计可税前扣除的金额计算确定其计税基础及由此产生的暂时性差异，符合确认条件的情况下应当确认相关的递延所得税。其中预计未来期间可税前扣除的金额超过《企业会计准则》规定确认的与股份支付相关的成本费用，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。

【考点4】适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响

1.因适用税收法律、法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的,企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。

2.除直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产及递延所得税负债，相关的调整金额应计入所有者权益以外，其他情况下因税率变化产生的调整金额应确认为变化当期的所得税费用(或收益)。

始终循着自己的脚步，慢一点也无妨，一直往前走，你总能抵达想去的地方。希望备考税务师考试的小伙伴们都能够顺利通过税务师考试！快一起努力学习吧！

（注：以上内容选自李运河老师《财务与会计》授课讲义）

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