内部债权债务的合并处理_2019年注会会计每日一考点及习题

来源：东奥会计在线责编：卢旺达2019-10-06 10:01:26

报考科目数量

3科

学习时长

日均>3h

努力可以增加成功和变好的可能性，要想顺利通过2019年注册会计师考试，就必须勤奋用功。距离2019年注会考试已经不足30天，小奥整理了注会每日一考点及习题，小伙伴们要认真学习哦！

内部债权债务的合并处理_2019年注会会计每日一考点及习题

每日一考点：内部债权债务的合并处理

基本抵销分录：

借：债务类项目

贷：债权类项目

1.内部应收账款与应付账款的抵销

(1)初次编制合并财务报表时的抵销处理

①借：应付票据及应付账款

贷：应收票据及应收账款

②借：应收票据及应收账款——坏账准备

贷：信用减值损失

【提示】在做坏账准备的抵销处理时，分录中一定要写“应收票据及应收账款—坏账准备”，不可以直接写“坏账准备”，因为报表中没有“坏账准备”项目，只能通过调整“应收票据及应收账款”项目来实现。

③内部应收款项相关的所得税会计的合并抵销处理

借：所得税费用

贷：递延所得税资产

【提示】在债权人个别财务报表中，由于坏账准备的计提使得应收账款的账面价值小于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产;在合并财务报表中，抵销应收账款和坏账准备，相应抵销递延所得税资产。

(2)连续编制合并财务报表时的抵销处理。

在连续编制合并财务报表的情况下，上期合并所有者权益变动表中的“未分配利润”就是本期合并所有者权益变动表中的“年初未分配利润”;但合并财务报表的编制是以本期母公司和子公司当期的个别财务报表为基础，上期已经在合并时抵销或调整的项目，在本期个别财务报表上仍然体现出来了。

例如，上期已经抵销了内部应收债权形成的信用减值损失，本期企业仍然确认为损益体现在“年初未分配利润”中，因此，以此为基础合并出来的“年初未分配利润”与上年合并所有者权益变动表中期末“未分配利润”就会存在差额。

为了使合并所有者权益变动表中本期期初未分配利润与上期期末未分配利润的数额一致，需要将所有上期已经抵销的但对本期期初未分配利润产生影响的项目再次予以抵销，调整本期期初未分配利润的数额。

【技巧】将上期所有涉及损益的抵销分录本期再做一次，但损益类项目要替换为“年初未分配利润”。

①借：应付票据及应付账款

贷：应收票据及应收账款

【理解】合并财务报表是以个别财务报表为基础编制的，而不是以上年度合并财务报表为基础编制，所以上年虽然已经编制了应收账款和应付账款的抵销分录，在本年编制抵销分录时仍应再编制该抵销分录。

②借：应收票据及应收账款——坏账准备

贷：年初未分配利润

③借：应收票据及应收账款——坏账准备

贷：信用减值损失

或：

借：信用减值损失

贷：应收票据及应收账款——坏账准备

【提示】以后年度的抵销和第一年度的抵销的区别：以后年度需抵销的坏账准备包括以前年度计提的坏账准备和当年计提的坏账准备，抵销以前年度计提的坏账准备应调整“年初未分配利润”;抵销当年调整计提的坏账准备应调整“信用减值损失”。

④内部应收款项相关的所得税会计的合并抵销处理

首先抵销期初坏账准备对递延所得税的影响

借：年初未分配利润(期初坏账准备余额×所得税税率)

贷：递延所得税资产

然后确认个别财务报表中递延所得税资产期初期末余额的差额(递延所得税资产的期末余额=期末坏账准备余额×所得税税率)

若坏账准备期末余额大于期初余额

借：所得税费用(坏账准备增加额×所得税税率)

贷：递延所得税资产

若坏账准备期末余额小于期初余额

借：递延所得税资产

贷：所得税费用(坏账准备减少额×所得税税率)

2.债权投资与应付债券的抵销

①抵销债权投资和应付债券

借：应付债券(期末摊余成本)

投资收益(借方差额)

贷：债权投资(期末摊余成本)

财务费用(贷方差额)

②抵销内部债券的利息收益和利息支出

借：投资收益

贷：财务费用(费用化的利息)

在建工程等(资本化的利息)

【注意】抵销金额为两者金额中的较小者，因为抵销的是内部交易，而多计提的部分，说明没有支付或者偿还给内部交易者，所以多出的部分不需要抵销。

【提示】连续编制抵销以前期间资本化的利息支出：

借：年初未分配利润

贷：在建工程(资本化的利息)

③借：其他应付款(应付利息)

贷：其他应收款(应收利息)(面值×票面利率)

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每日习题

【例题·多选题】乙公司是甲公司购入的子公司，丙公司是甲公司设立的子公司。甲公司与编制合并财务报表相关的交易或事项如下：(1)甲公司以前年度购买乙公司股权并取得控制权时,乙公司某项管理用专利权的公允价值大于账面价值800万元，截止2×16年年末该金额累计已摊销400万元，2×17年度摊销50万元。甲公司购买乙公司股权并取得控制权以前，甲、乙公司之间不存在关联方关系;(2)乙公司被甲公司收购后，从甲公司购入产品并对外销售。2×16年年末，乙公司从甲公司购入Y产品并形成存货1000万元(没有发生减值)，甲公司销售Y产品的毛利率为20%。

2×17年度，乙公司已将上年年末结存的Y产品全部出售给无关联的第三方;(3)甲公司拥有的某栋办公楼系从丙公司购入，购入时支付的价款大于丙公司账面价款1600万元，截止2×16年年末该金额累计已计提折旧250万元，2×17年度计提折旧25万元。不考虑税费及其他因素，下列各项关于甲公司编制2×17年年末合并资产负债表会计处理的表述中，正确的有(　　)。

A.无形资产项目的年末余额应调整350万元

B.存货项目的年初余额应抵销200万元

C.固定资产项目的年初余额应抵销1350万元

D.未分配利润项目的年初余额应抵销1950万元

【答案】ABCD

【解析】2×17年年末合并资产负债表相关会计处理如下：

(1)

借：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

贷：资本公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　 400

贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

无形资产项目的年末余额调整数=800-400-50=350(万元)，选项A正确。

(2)2×17年存货项目的年初余额抵销数为2×16年年末存货中未实现内部销售利润200万元，可编制如下抵销分录：

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　 200

贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

借：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

贷：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

选项B正确。

(3)

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　1600

贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　1600

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　 250

贷：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　 250

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　25

贷：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　25

固定资产项目的年初余额应抵销=1600-250=1350(万元)，选项C正确。未分配利润项目的年初余额应抵销=400+200+1600-250=1950(万元)，选项D正确。

【例题·多选题】2×15年12月31日，甲公司以某项固定资产及现金与其他三家公司共同出资设立乙公司，甲公司持有乙公司60%股权，能够对其实施控制。当日，双方办理了与固定资产所有权转移的相关手续。该固定资产的账面价值为2 000万元，公允价值为2 600万元。乙公司预计上述固定资产尚可使用10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧，年计提折旧额直接计入当期管理费用。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司在编制合并财务报表时会计处理的表述中，正确的有(　　)。

A.2×15年合并利润表资产处置收益项目抵销600万元

B.2×16年合并利润表管理费用项目抵销60万元

C.2×17年末合并资产负债表未分配利润项目的年初数抵销540万元

D.2×17年末合并资产负债表固定资产项目抵销480万元

【答案】ABCD

【解析】甲公司向乙公司投出资产属于内部交易，其抵销分录：

2×15年：

借：资产处置收益　　　　　　　　　(2 600-2 000)600

贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

2×16年：

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　 600

贷：固定资产——原值　　　　　　　　　　　　　　 600

借：固定资产——累计折旧　　　　　　　　　　　　　60

贷：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

2×17年：

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　 600

贷：固定资产——原值　　　　　　　　　　　　　　 600

借：固定资产——累计折旧　　　　　　　　　　　　　60

贷：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　60

借：固定资产——累计折旧　　　　　　　　　　　　　60

贷：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

因此，2×15年抵销利润表中资产处置收益600万元;2×16年合并利润表中管理费用抵销60万元;2×17年年末合并资产负债表中未分配利润抵销金额=600-60=540(万元);2×17年年末合并资产负债表中抵销固定资产项目的金额=600-60-60=480(万元)。

【例题】2×18年1月1日，甲公司支付价款1 000万元从二级市场购入乙公司5年期债券，面值1 250万元，票面利率4.72%，按年支付利息，本金最后一次支付，甲公司将其作为以摊余成本计量的金融资产;实际利率为10%。该债券为乙公司2×18年1月1日按照面值1 250万元发行。假定甲、乙公司是母、子公司关系。

要求：编制抵销分录。

2×18年12月31日

实际利息=1 000×10%=100(万元)

应收利息=1 250×4.72%=59(万元)

利息调整=100-59=41(万元)

年末摊余成本=1 000+41=1 041(万元)

借：应付债券　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 250

贷：债权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　1 041

财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 209

借：其他应付款(应付利息)　　　　　　　　　　　　59

贷：其他应收款(应收利息)　　　　　　　　　　　　59

借：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59