母公司对原有子公司控制权的会计处理_注会会计每日一考点及习题

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每日一考点：母公司因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的会计处理

一、一次交易处置子公司

1.个别财务报表(成本法改为权益法或公允价值计量)

对于处置的长期股权投资，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益(即投资收益);同时，对于剩余股权应当按其账面价值或公允价值分别确认为长期股权投资或金融资产，处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。参见本书第七章的相关内容。

2.合并财务报表

(1)终止确认长期股权投资、商誉等的账面价值，并终止确认少数股东权益(包括属于少数股东的其他综合收益)的账面价值。

(2)按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量剩余股权，按剩余股权对被投资方的影响程度，将剩余股权作为长期股权投资或金融工具进行核算。

(3)处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额与商誉之和，形成的差额计入丧失控制权当期的投资收益。

(4)与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益应当在丧失控制权时采用与被投资单位直接处置相关资产等相同的原则进行处理;与原有子公司的股权投资相关的其他所有者权益变动，应当在丧失控制权时转入当期损益。

在合并财务报表中作如下调整：

①对剩余股权按丧失控制权日的公允价值重新计量的调整

借：长期股权投资

    贷：长期股权投资

          投资收益(差额，或借方)

【提示】在个别财务报表中，成本法改为公允价值计量的，在合并财务报表中不需要调整。

②对个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整

借：投资收益

    贷：盈余公积

          未分配利润——年初

          其他综合收益

或作相反分录。

【提示】个别财务报表中对于处置时点计入当期投资收益，而合并财务报表按照权益法核算，在被投资方每年实现净利润时确认投资收益，就需要把属于以前年度的投资收益调整为留存收益等。

③其他综合收益(可转损益部分)、资本公积重分类转入投资收益：

借：其他综合收益

      资本公积

    贷：投资收益

          或作相反分录。

【提示】合并财务报表中处置投资丧失控制权应确认的投资收益=个别报表处置投资确认的投资收益+①投资收益-②投资收益+③投资收益。

【提示】合并财务报表处理原则：

(1)因控制权发生改变(由控制转为非控制)，在合并报表中剩余股权投资要重新计量，视同将投资全部出售(售价与账面价值之间的差额计入投资收益)，再将剩余部分投资按出售日的公允价值回购。

(2)丧失控制权的被投资单位不纳入合并财务报表的合并范围，但投资企业有其他子公司，则仍需编制合并财务报表。在合并财务报表中，对丧失控制权的被投资单位的会计处理与其个别财务报表的会计处理不同，在合并财务报表中需作出调整。

(3)丧失控制权日合并报表中确认投资收益

合并财务报表中确认的投资收益=处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和-按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额-按原持股比例计算的商誉+与原有子公司股权投资相关的其他综合收益(可转损益)+资本公积(其他资本公积)

【例题】20×1年1月1日，甲公司支付800万元取得乙公司100%的股权。购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为600万元。

20×1年1月1日至20×2年12月31日期间，乙公司以购买日可辨认净资产公允价值为基础计算实现的净利润为50万元(未分配现金股利)，因投资性房地产转换增加其他综合收益20万元，除上述外，乙公司无其他影响所有者权益变动的事项。

20×3年1月1日，甲公司转让所持有乙公司70%的股权，取得转让款项700万元;甲公司持有乙公司剩余30%股权的公允价值为300万元。转让后，甲公司能够对乙公司施加重大影响。

要求：

(1)计算甲公司因转让乙公司70%股权在20×3年度个别财务报表中应确认的投资收益;

(2)甲公司因转让乙公司70%股权在20×3年度合并财务报表中应确认的投资收益。

【答案】

(1)个别财务报表中应确认的投资收益是=700-800×70%=140(万元)。

(2)合并财务报表中应确认的投资收益=(700+300)-(670+200)+20=150(万元)。

二、多次交易分步处置子公司

1.个别财务报表

企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权，如果上述交易属于一揽子交易的，应当将各项交易作为一项处置子公司股权投资并丧失控制权的交易进行会计处理;

但是，在丧失控制权之前每一次处置价款与所处置的股权对应的长期股权投资账面价值之间的差额，在个别财务报表中，应当先确认为其他综合收益，到丧失控制权时再一并转入丧失控制权的当期损益。

2.合并财务报表

(1)如果分步交易不属于“一揽子交易”，则在丧失对子公司控制权以前的各项交易,应按照本节中“在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司长期股权投资”的规定进行会计处理。

(2)如果分步交易属于“一揽子交易”，则应将各项交易作为一项处置原有子公司并丧失控制权的交易进行会计处理，其中，对于丧失控制权之前的每一次交易，处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值的份额之间的差额，在合并财务报表中应当计入其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。

【小结】特殊交易会计处理(不含同一控制下企业合并)

【小结】特殊交易会计处理涉及的其他综合收益(可转损益)、资本公积的结转问题

【例题·单选题】2×17年1月，甲公司出售所持子公司(乙公司)80%股权，出售后剩余5%股权不能再对乙公司进行控制、共同控制或施加重大影响。下列各项关于甲公司出售乙公司股权时对剩余5%股权进行会计处理的表述中，正确的是(　　)。

A.按成本进行计量

B.按公允价值与其账面价值的差额确认为资本公积

C.视同取得该股权投资时即采用权益法核算并调整其账面价值

D.按金融工具确认和计量准则进行分类和计量

【答案】D

【解析】出售后剩余5%股权不能再对乙公司进行控制、共同控制或施加重大影响，应按照金融工具确认和计量准则进行分类和计量，按照该时点公允价值进行计量，其公允价值与账面价值的差额计入投资收益，选项D正确。

【例题·单选题】2×15年1月1日，甲公司支付500万元取得乙公司80%的股权，投资当日乙公司可辨认净资产的公允价值为600万元。2×15年1月1日至2×16年12月31日，乙公司的净资产增加了100万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润80万元，因投资性房地产转换增加其他综合收益20万元。2×17年1月2日，甲公司转让持有乙公司股权的50%，收取现金320万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能够对其施加重大影响。2×17年1月2日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320万元。

假定甲公司除乙公司外还有其他子公司，需要编制合并财务报表。甲公司丧失控制权日合并财务报表中应确认的投资收益为(　　)万元。

A.76

B.73

C.61

D.65

【答案】A

【解析】甲公司丧失控制权日合并财务报表中应确认的投资收益=(320+320)-[(600+100)×80%+(500-600×80%)]+20×80%=76(万元)。

每日习题

【例题·单选题】下列有关处置子公司股权投资直至丧失控制权的各项交易属于“一揽子交易”的表述中，不正确的是(　　)。

A.应当将各项交易作为一项处置子公司并丧失控制权的交易进行会计处理

B.丧失控制权之前，每一次处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始按公允价值持续计算的净资产份额之间的差额，合并财务报表中确认为其他综合收益

C.在丧失控制权之前，每一次处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始按公允价值持续计算的净资产份额之间的差额，合并财务报表中确认为投资收益

D.丧失控制权日，合并财务报表中原处置投资确认的其他综合收益应当转至投资收益

正确答案：C

答案解析 : 如果分步处置子公司股权的交易属于“一揽子交易”，则应当将各项交易作为一项处置子公司并丧失控制权的交易进行会计处理，选项A表述正确;合并财务报表中，在丧失控制权之前，每一次处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始按公允价值持续计算的净资产份额之间的差额，应确认为其他综合收益，在丧失控制权时转至投资收益，选项B和D表述正确，选项C表述错误。

——以上注会考试习题内容选自《轻松过关2》

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