应纳税所得额的计算（扣除）_CPA税法重难点问答

好的学习策略，让你事半功倍。备考CPA税法，大家需要全面把握知识点，也要学会辨析易错易混的知识点。以下是CPA考前税法重难点问答，希望能够帮助大家巩固所学，一起来看一看吧！

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■ 应纳税所得额的计算（扣除）

（一）税前扣除的一般规定

（二）扣除项目及其标准

1.工资、薪金支出

基本规定：企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。

【特殊规定1】企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

【特殊规定2】企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

2.职工福利费、工会经费、职工教育经费

【特别提示】

（1）职工教育经费的超支，属于税法与会计的暂时性差异；职工福利费、工会经费的超支，属于税法和会计的永久性差异。

（2）软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，根据规定可以全额在企业所得税税前扣除。核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，根据规定可作为企业的发电成本在税前扣除。

3.社会保险费和其他保险费

【特别提示】

（1）为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合国家规定的商业保险费可以扣除。

（2）企业为投资者或职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。

4.利息费用

（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。

（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不允许扣除。

（3）关联企业利息费用的扣除

①核心内容：进行两个合理性的衡量——总量的合理性和利率的合理性。

第一个合理性——从资本结构角度判别借款总量的合理性，即通过债资比例来判别关联借款总量是否超标。债资比例（接受关联方债权性投资与其权益性投资的比例），金融企业5∶1；其他企业2∶1。

借款总量合理性的衡量结果——超过债资比例的利息不得在当年和以后年度扣除。

第二个合理性——通过合理利率标准来判别那些未超过债资比例的利息是否符合合理的水平，使利率水平符合合理性。

②关联方利息支出的其他规定：企业能按规定提供相关资料并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

（4）企业向自然人借款的利息支出

向有关联关系的自然人借款的利息支出——企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，符合规定条件的（关联方债资比例和利率标准），准予扣除。

向没有关联关系的自然人借款的利息支出——企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除：①企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；②企业与个人之间签订了借款合同。

5.借款费用

（1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

（2）企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。

（3）企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税税前据实扣除。

【提示】按照此项规定，不需资本化的融资费用，不必分期摊销，可直接据实扣除。

6.汇兑损失

汇率折算形成的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

7.业务招待费

企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照实际发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

【解释】

第一，作为业务招待费税前扣除限额计算基数的收入，是当年销售（营业）收入，这一收入口径不是会计口径，而是税法规定的口径，包括会计上确认的主营业务收入、其他业务收入和会计上不确认收入而税法上视同销售的收入，但是不含营业外收入、投资收益等。

第二，业务招待费开支存在扣除限额，需要作两个标准的计算并进行比较，将当年销售（营业）收入的5‰与业务招待费实际发生额的60%比大小，择其小者作为可扣除金额。

第三，业务招待费的税前扣除限额计算基数与广告费和业务宣传费的税前扣除限额计算基数是一致的，都为销售（营业）收入。

第四，由于投资是从事股权投资业务的企业的主营业务，所以其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入是其主营业务收入。从事股权投资业务的企业，其业务招待费的税前扣除限额计算基数包括从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入。

第五，对于筹建期间的业务招待费支出，采用了业务招待费的扣除标准、筹办费的扣除方法。业务招待费的扣除标准体现在实际发生额的60%的比例限制；筹办费的扣除方法则是纳税人可采用在生产经营当年一次性扣除，或者作为长期待摊费用不短于3年摊销。

【提示】税法认定的筹办费中不含“业务招待费”的40%部分，对筹办费进行分期摊销的企业，应注意各摊销期的纳税调整。

8.广告费和业务宣传费

（1）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

（2）至2025年12月31日止，对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（3）对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。

（4）企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费支出，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

（5）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

9.环境保护专项资金

企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

10.租赁费

企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：

（1）属于经营性租赁发生的租入固定资产的租赁费支出，根据租赁期限均匀扣除。

（2）属于融资性租赁发生的租入固定资产的租赁费支出，构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；租赁费支出不得在当期直接扣除。

11.劳动保护费

（1）劳动保护支出是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

（2）自2011年7月1日起，企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。

12.公益性捐赠支出

企业实际发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。超过年度利润总额12%的部分，准予以后三年内在计算应纳税所得额时结转扣除。

这里的年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

【提示】捐赠过程中相关费用扣除问题（新增）

企业在非货币性资产捐赠过程中发生的运费、保险费、人工费用等相关支出，凡纳入国家机关、公益性社会组织开具的公益捐赠票据记载的数额中的，作为公益性捐赠支出按照规定在税前扣除；上述费用未纳入公益性捐赠票据记载的数额中的，作为企业相关费用按照规定在税前扣除。

13.有关资产的费用

（1）企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。

（2）企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产的摊销费，准予扣除。

14.总机构分摊的费用

非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

15.资产损失

（1）企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，准予扣除。

（2）企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税额中抵扣的进项税额，应视同企业资产损失，准予与存货损失合并在企业所得税税前按规定扣除。

16.其他项目

如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。

17.手续费及佣金支出

【解释】对于与生产经营有关的手续费、佣金支出有五个方面的限制：

第一，手续费、佣金有支付对象限制。

手续费、佣金的支付对象不能是本企业的人员（含雇员、代理人、代表人等），也不能是对方单位的人员，前者属于工资、薪金性质的奖金；后者属于回扣、返利等，甚至属于给对方当权者的职务贿赂。手续费、佣金的支付对象应该是具有合法经营资格的中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）。

企业应与具有合法经营资格的中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。

第二，手续费及佣金支出有计算基数和开支比例限制。

①对于保险企业，按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%（含本数）计算限额，不超过该限额以内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，允许结转以后年度扣除。

②对于其他企业，按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。

③从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税税前据实扣除。（注意：无比例限制）

【提示】以佣金（手续费）收入为主营业务收入的企业，为取得佣金（手续费）而发生的佣金（手续费）支出是营业成本，而不是销售费用；且其佣金（手续费）支出没有扣除限额标准，准予据实扣除。

第三，手续费及佣金支出不能计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。

第四，手续费和佣金有支付方式限制。

除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。

第五，权益化的手续费、佣金不得扣除。如企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。

（三）不得扣除的项目

企业所得税前不得扣除的项目见下表：

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以上就是东奥会计在线为大家整理的应纳税所得额的计算（扣除）的相关内容，希望能够帮助大家理解这部分内容。努力一定会有收获！东奥会计在线预祝大家顺利通过2022年注会考试。

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