企业重组的特殊性税务处理方法_2025注会《税法》考点抢先学

注册会计师《税法》中企业所得税企业重组相关内容非常重要，但是仅文字表述却不容易代入，因此刘颖老师在讲义中会为同学们举例说明，同时，关键记忆点也会多次提炼提醒，有益于重要考点的基础巩固。

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企业重组的特殊性税务处理方法

企业重组符合特殊性税务处理5个条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：（特殊处理：纳税责任递延）

1.企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

解释：

由于债务重组确认的损益很少形成货币资金的流入或流出，所以税法针对债务重组产生的所得，比重较大的，运用税收分期的方式，分5年计入应纳税所得额。

链接：

注意辨析教材178页8.的一般规定（一次性确认收入、所得）与207页（二）1.的特殊规定（分摊5年计入所得）。

企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。

举例：

甲企业对乙企业拥有计税基础1000万元的债权，经债务重组转换成400万股股权，每股市值2元。如果符合特殊性税务处理要求，则债务人乙企业不确认债务重组利得，债权人甲企业不确认债务清偿损失，其取得股权的计税基础按照1000万元确定。

【注意后续特殊性税务处理的比例条件】股权收购、资产收购、企业合并、企业分立，特殊性税务重组规定的比例条件：

股权收购和资产收购——不低于被收购企业全部股权、资产比例的50%，股权支付金额不低于其交易支付总额的85%；

企业合并和分立——股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

【特殊性税务处理的政策核心】对被收购方取得的收购方对价中的股权支付部分免税（部分纳税责任被递延），非股权支付部分应缴纳所得税。

特殊性税务处理结果——取得股权支付对价的纳税责任被递延。

2.股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

（3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

举个比较绝对的例子——支付100%股权：

提示：

企业重组特殊性税务处理是指重组交易各方暂不确认股权支付部分有关资产的转让所得或损失，而非股权支付部分仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

即：对被收购方取得的收购方对价中的股权支付部分免税（部分纳税责任被递延），非股权支付部分应缴纳所得税。

特殊性税务处理结果——取得股权支付对价的纳税责任被递延。

解释：

（1）企业重组的特殊性税务处理，依然强调了计税基础的税收责任。对于符合“一个目的（合理的商业目的）”“两个比例（50%、85%）”“两个持续（12个月）”特定条件的企业重组，将其对价的股权支付部分和非股权支付部分区别处理，其股权支付部分可以暂不确认所得或损失，但非股权支付部分应确认所得或损失。

（2）重组中大于原计税基础的所得确认依然还是新的计税基础得以确认的前提条件，对于公允价值大于原计税基础的差额中，得到暂不确认为所得的交易额，亦不能成为新的计税基础的组成部分。

3.资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

（1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

（2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

4.企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：

（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

（2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

（4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

5.企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下4条规定处理：

（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。

（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。

即：弃旧换新，以新代旧。

如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上 。

即：留旧收新，新零或分割各算。

6.重组交易各方按上述1～5项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

再次提示1：

一般性税务处理和特殊性税务处理的关键记忆：

再次提示2：

企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。

非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

归纳：

企业重组的特殊性税务处理，依然强调了计税基础的税收责任。对于符合特定条件的企业重组，可以部分免于确认所得或损失，重组增值额中不承担所得税的责任的金额，就不能计入新的计税基础。

特殊性税务重组，纳税责任被递延和转移，被重组一方获得的部分免税的税负，被递延到再次交易时，同时也被转移到重组另一方，通过减少折旧、摊销等方式负担。

即：无能力时未担责任，则责任递延。

知识点来源：第四章　企业所得税法

以上内容选自刘颖老师24年《税法》基础阶段课程讲义

（本文为东奥会计在线原创文章，仅供考生学习使用，禁止任何形式的转载）