持有待售类别的计量_2022年中级会计实务每日巩固一考点

来源：东奥会计在线责编：林冬雪2022-08-25 10:43:30

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(①划分前、②划分时、③划分后、④不再划分、⑤终止确认)

对于持有待售的非流动资产(包括处置组中的非流动资产)的计量，应当区分不同情況：

1.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》；(注意区别：采用成本模式进行后续计量的投资性房地产)

2.采用公允价值减去出售费用后的净额计量的生物资产，适用《企业会计准则第5号——生物资产》；

3.职工薪酬形成的资产，适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》；

4.递延所得税资产，适用《企业会计准则第18号——所得税》；

5.由金融工具相关会计准则规范的金融资产，适用金融工具相关会计准则；

6.由保险合同相关会计准则规范的保险合同所产生的权利，适用保险合同相关会计准则；

7.除上述各项外的其他持有待售的非流动资产，按照下文所述的方法计量。

对于持有待售的处置组的计量，只要处置组中包含了上述第(7)项所述的非流动资产(以下简称适用本章计量规定的非流动资产)，就应当采用下文所述的方法计量整个处置组。

处置组中的流动资产、上述所述的非流动资产(以下简称适用其他准则计量规定的非流动资产)和所有负债的计量适用相关会计准则。

(一)划分为持有待售类别前的计量(正常提折旧、摊销、计提减值)

企业将非流动资产或处置组首次划分为持有待售类别前，应当按照相关会计准则规定计量非流动资产或处置组中各项资产和负债的账面价值。

(二)划分为持有待售类别时的计量(是否提减值?分为两个步骤)

1.基本步骤

步骤	具体内容
第一步	对于持有待售的非流动资产或处置组，企业在初始计量时，应当按照相关会计准则规定计量流动资产、适用其他准则计量规定的非流动资产【第1至6项】和负债。
第二步	1.如果持有待售的非流动资产或处置组整体的账面价值【持有待售资产合计－持有待售负债合计】低于其公允价值减去出售费用后的净额，企业不需要对账面价值进行调整； 2.如果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额，企业应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备
注意事项	不应当重复确认不适用本准则计量规定的资产和负债按照相关准则规定已经确认的损失。
账务处理	借：资产减值损失　贷：持有待售资产减值准备——固定资产　　　　　　　　　　　　　——无形资产　　　　　　　　　　　　　——商誉等注：先抵减商誉账面价值，仍不足按比例抵减第（1）至第（6）项以外的非流动资产的账面价值
其他说明	1.出售费用：包括为出售发生的特定法律服务、评估咨询等中介费用，也包括相关的消费税、城市维护建设税、土地增值税和印花税等，但不包括财务费用和所得税费用。 2.有些情况下，公允价值减去出售费用后的净额可能为负值，持有待售的非流动资产或处置组中资产的账面价值应当以减记至零为限。是否需要确认相关预计负债，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定进行会计处理。

2.取得日划分为持有待售类别的计量原则

对于取得日划分为持有待售类别的非流动资产或处置组，企业应当在初始计量时比较，以下列两者孰低计量：(如：专为转售取得的非流动资产或处置组)

(1)假定其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额；

(2)公允价值减去出售费用后的净额。

(三)划分为持有待售类别后的计量

1.持有待售的非流动资产的后续计量(3句话：继续提减值?转回?)

(1)企业在资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产时，如果其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。(计提减值)

(2)如果后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减去出售费用后的净额增加，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后非流动资产确认的资产减值损失金额内转回(划分为持有待售：本质上属于流动资产——联想存货跌价准备，所以可以转回)，转回金额计入当期损益，划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。(转回减值)

(3)持有待售的非流动资产不应计提折旧或摊销。

2.持有待售的处置组的后续计量

(1)减值的后续计量(4句话)

①企业在资产负债表日重新计量持有待售的处置组时，应当首先按照相关会计准则规定计量处置组中的流动资产、适用其他计量规定的非流动资产和负债的账面价值。

②在进行上述计量后，企业应当比较持有待售的处置组整体账面价值【持有待售资产合计-持有待售负债合计】与公允价值减去出售费用后的净额，如果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备，但不应当重复确认不适用本准则计量规定的资产和负债按照相关准则规定已经确认的损失。

③对于持有待售的处置组确认的资产减值损失金额，如果该处置组包含商誉，应当先抵减商誉的账面价值，再根据处置组中适用本章计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例抵减其账面价值。(先抵减商誉，再抵减非流动资产)

④确认的资产减值损失金额应当以处置组中包含的适用本章计量规定的各项资产的账面价值为限，不应分摊至处置组中包含的流动资产或适用其他准则计量规定的非流动资产。(★★★★)

(2)减值转回的后续计量(3句话)

①如果后续资产负债表日持有待售的处置组公允价值减去出售费用后的净额增加，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后适用本章计量规定的非流动资产(千万注意范围)确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益，且不应当重复确认适用其他准则计量规定的非流动资产和负债按照相关准则规定已经确认的利得。

②已抵减的商誉账面价值，以及适用本章计量规定的非流动资产在划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。(★★★★)

③对于持有待售的处置组确认的资产减值损失后续转回金额，应当根据处置组中除商誉外适用本章计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例增加其账面价值。

(3)由于处置组不符合终止经营定义，持有待售资产确认的资产减值损失应当在利润表中以持续经营损益列示。企业同时应当在附注中进一步披露持有待售处置组的相关信息。

(4)持有待售的处置组中的负债和适用其他准则计量规定的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产等的利息或租金收入、支出以及其他费用应当继续予以确认。

(四)不再继续划分为持有待售类别的计量

非流动资产或处置组因不再满足持有待售类别划分条件而不再继续划分为持有待售类别或非流动资产从持有待售的处置组中移除时，应当按照以下两者孰低计量：

1.划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额；

2.可收回金额

由此产生的差额计入当期损益，可以通过“资产减值损失”科目进行会计处理。

这样处理的结果是，原来划分为持有待售的非流动资产或处置组在重新分类后的账面价值，与其从未划分为持有待售类别情况下的账面价值相一致。

(五)终止确认

持有待售的非流动资产或处置组在终止确认时，企业应当将尚未确认的利得或损失计入当期损益。