2016年注册会计师考试《会计》预习要点(下)

　　【东奥小编】参加2016年注册会计师考试的考生已经陆续开始备考，为了帮助大家提升备考效率我们为大家整理了2016年注册会计师考试预习知识点，下面是2016年注册会计师考试《会计》预习要点(下)。

　　(四)会计政策、会计估计和差错更正+资产负债表日后事项

　　这两章其实讲的就是一种方法，其根基在于前面各会计要素的确认和计量问题。

　　1、会计政策、会计估计和差错更正

　　首先要能区分哪些属于会计政策变更哪些属于会计估计变更。注意会计政策变更能够确定会计变更累积影响数的应通过追溯调整法进行调整，调整事项涉及损益的，应通过“利润分配——未分配利润”核算。本期发现前期差错涉及调整损益的，应通过“以前年度损益调整”科目核算。

　　2、资产负债表日后事项

　　要能区分调整事项与非调整事项。要熟练掌握调整事项的处理。调整事项涉及损益的，要通过“以前年度损益”科目核算(这一点要与会计政策变更相区分)，涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配——未分配利润”科目核算。重点掌握资产负债表日后诉讼案件结案与资产负债表日后事项期间的商品退回的处理。

　　(五)长期股权投资+企业合并+合并财务报表

　　本教材的精华所在，也是预习阶段最头疼的一块。控股合并的起点是长期股权投资的确认和计量，终点为合并日或购买日合并财务报表的编制，以后再编合并财务报表就是属于合并财务报表的内容，企业合并是长期股权投资和合并财务报表的桥梁。

　　1、长期股权投资

　　建议在预习阶段学完第三章存货后直接跳过第四章长期股权投资，然后学习第五章固定资产。第四章长期股权投资应与第二十四章企业合并和第二十五章合并财务报表一并学习。

　　(1)初始计量

　　在预习前首先应注意根据今年7月1日开始实施的准则，投资企业持有的被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资已不属于长期股权投资的核算范围。

　　在预习时一定要区分形成控股合并的长期股权投资和形成非同一控制下控股合并的长期股权投资，同一控制下不看公允找账面(无论是合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价还是合并方以发行权益性证券作为合并对价亦或者通过多次交换交易分步取得股权最终形成控股合并的都是如此)，而非同一控制原则是付出对价的公允(与不形成控股合并的长期股权投资相同)。初始计量中重点区分下形成控股合并的长期股权投资和形成非同一控制下控股合并的长期股权投资各自通过多次交换交易分布取得的股权形成控股合并的个别报表、合并报表的处理，其他没有难点。

　　(2)后续计量

　　长期股权投资后续计量分为成本法和权益法。预习阶段重点是权益法。权益法要理解其原理，它是在购买方基础上形成的完全权益法。学好长期股权投资权益法核算需要重点关注三个调整：初始投资成本的调整、取得投资时公允价值与账面价值不一致对当期损益的影响的调整以及投资企业与其联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益抵销(包括顺流交易和逆流交易)的调整。掌握好这三个调整，权益法核算自然也就没问题了。

　　初始投资成本的调整较为简单，关键是后两项关于投资损益的确认。被投资单位个别报表中的固定资产是按账面价值计提折旧、无形资产是按账面价值摊销，故其利润表中的净利润是以其持有的资产、负债账面价值为基础持续计算的，而投资企业取得投资时，因是权益法核算，初始投资成本认的是公允价值，被投资单位有关资产、负债都是按公允价值为基础确认的，固定资产按公允价值计提折旧、无形资产按公允价值摊销，故其利润表中的净利润是以其持有的资产、负债的公允价值为基础持续计算的，从而产生了需要对被投资单位账面净利润进行调整的情况。未实现内部交易损益的抵销是预习阶段的难点，其实无论顺流交易还是逆流交易，都是把两个公司看成一个整体，把整体上不存在的项目按照持股比例消除。一定要注意消除的是未销售的部分，因为已销售的部分是实现的内部销售损益。如果下一年未销售部分均已销售掉，则要把上年抵销的未实现内部销售损益转回(注意持股比例)。初学者在预习时可分步进行理解，首先按持股比例确认投资收益，然后再考虑消除内部交易。难点在于投资企业有其他子公司需要编制合并报表时，应在合并报表中对未实现内部交易损益进行的调整，把握好长期股权投资实际代表的是享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，投资收益实际代表的是被投资单位按公允价值持续计算的净利润中归属于投资企业的部分。这样就好理解了。

　　2、企业合并

　　非同一控制下形成的企业合并是本章的重点与难点所在。

　　(1)企业合并成本与商誉的确定

　　非同一控制采用的是购买法，企业合并成本为付出对价的公允。企业合并成本大于购买日享有被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额为商誉，要反映在合并报表中，考试时可能让我们算商誉。

　　(2)购买日合并财务报表的编制

　　应重点关注控股合并合并财务报表的编制的抵销分录，母公司长期股权投资与子公司所有者权益对冲，别忘了少数股东权益，一般是借方差额，为商誉;二般情况下贷方差额为盈余公积、未分配利润。

　　(3)通过多次交换交易分布实现的企业合并

　　个别报表、合并报表的处理都应该非常清晰。个别报表维持原账面价值不变，合并报表控制权发生改变，要对原投资重新计量。

　　(4)反向购买

　　反向购买其实掌握了原理以后非常简单，对于企业合并成本和每股收益一定要会计算。企业合并成本就是购买方为取得被购买方控制权付出对价的公允，购买方为法律上子公司，被购买方为法律上母公司。每股收益的计算要站在法律上母公司的角度处理。

　　3、合并财务报表

　　(1)同一控制下形成的企业合并和非同一控制下形成的企业合并的处理

　　同一控制下形成的企业合并与非同一控制下形成的企业合并重点是合并日后的会计分录的编写。连续编制会计分录时，上一年编制调整、抵销分录涉及到所有者权益项目的，本年都要换成这些项目的年初。

　　(2)内部交易的合并处理

　　内部商品交易的合并处理分是否考虑存货跌价准备分别处理。如果不考虑存货跌价准备，先抵销年初存货中未实现内部销售损益，然后抵销本期内部商品销售收入，最后抵销期末存货未实现内部销售利润;如果考虑存货跌价准备，在抵销存货跌价准备时，先抵期初，再抵本期，最后抵差额。

　　内部固定资产合并处理分四步。先抵期初固定资产原价中未实现内部交易固定资产，然后抵期初累计多提折旧，再抵销本期购入固定资产原价中未实现内部销售利润，最后将本期多提折旧抵销。内部无形资产交易比照固定资产处理。

　　内部应收款项计提坏账准备的抵销原则：先抵期初数，然后抵期初数与期末数的差额。

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